<ПИСЬМО> Управления МНС РФ по Санкт-Петербургу от 28.07.2004 N 02-05/16115@

<ПИСЬМО> Управления МНС РФ по Санкт-Петербургу от 28.07.2004 N 02-05/16115@
<О НАЛОГЕ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ>


МНС РОССИИ

УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
ПО САНКТ-ПЕТЕРБУРГУ

ПИСЬМО
от 28 июля 2004 г. N 02-05/16115@

Управление МНС России по Санкт-Петербургу направляет для использования в практической работе ответы на отдельные вопросы, связанные с применением налогового законодательства по налогу на прибыль организаций.

Заместитель руководителя Управления
Министерства РФ по налогам
и сборам по Санкт-Петербургу
советник налоговой службы РФ I ранга
М.М.Янкина



ПРИЛОЖЕНИЕ
к письму
УМНС по Санкт-Петербургу
от 28.07.2004 N 02-05/16115@

ВОПРОС 1. Участник совместной деятельности, ведущий дела по договору совместной деятельности, заключает от своего имени, но по поручению товарищей кредитный договор с банком для получения денежных средств, необходимых для достижения целей совместной деятельности. В каком порядке учитываются проценты по кредиту для целей налогообложения прибыли?
ОТВЕТ. Особенности и порядок отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, учитываемым для целей налогообложения прибыли, а также порядок ведения налогового учета таких расходов изложены в статьях 265 , 269, 270 , 272 , 328 НК РФ. Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по доходам, полученным участниками договора простого товарищества, - в статьях 250 , 278 НК РФ.
Исходя из норм указанных выше статей проценты по кредитному договору, заключенному в рамках совместной деятельности, учитываются в качестве расходов, уменьшающих доходы от этой деятельности. При определении величины данных расходов должны быть соблюдены ограничения, установленные ст. 269 НК РФ. Доходы, полученные от участия в товариществе, за минусом расходов по кредитным обязательствам совместной деятельности, распределяются между участниками в соответствии с порядком, установленным ст. 278 НК РФ, и включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества для целей налогообложения прибыли.

ВОПРОС 2. Согласно договору с фирмой-разработчиком для организации была написана компьютерная программа для использования ее в производственной деятельности. Стоимость расходов по созданию программы согласно условиям договора составляет 300000 рублей. Поскольку программа написана для организации и за счет средств организации, то организация является ее собственником при этом авторское право принадлежит разработчику.
В каком порядке отражаются расходы по созданию такого программного продукта для целей налогообложения?
ОТВЕТ. В соответствии с пунктом 3 статьи 257 Налогового кодекса РФ приобретенные и созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности , используемые в производстве продукции или для управленческих нужд организации в течение длительного времени , относятся к нематериальным активам.
К нематериальным активам, в частности, относятся исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ.
Для признания программы для ЭВМ в качестве нематериального актива для целей налогообложения прибыли необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономическую выгоду , а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и исключительного права на него.
Нематериальные активы согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ относятся к амортизируемому имуществу, расходы на приобретение которого погашаются ежемесячно путем начисления амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьей 259 НК РФ, и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль с учетом статьи 318 НК РФ.
В случае если у налогоплательщика отсутствуют документы, подтверждающие исключительное право использования программы для ЭВМ, то расходы на приобретение таких программ признаются в целях налогообложения прибыли на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии со статьями 272 и 318 НК РФ как косвенные расходы того отчетного периода, в котором эти расходы осуществлены. Вместе с тем если условиями сделки установлен срок пользования программой, то расходы принимаются равномерно в течение указанного в договоре срока.

ВОПРОС 3. В качестве обеспечения своевременного и полного возврата кредита по договору об открытии кредитной линии организация-заемщик предоставляет кредитору в качестве залога нежилое помещение, принадлежащее на праве частной собственности физическому лицу . Передача залогодателем в залог залогодержателю нежилого помещения оформлено договором ипотеки. В договоре ипотеки указано, что предметом залога обеспечивается исполнение обязательств организации-заемщика, возникших на основании договора об открытии кредитной линии, а также то, что расходы по нотариальному удостоверению и регистрации договора ипотеки несет залогодатель. Как следует учитывать в налоговом учете расходы по нотариальному оформлению договора ипотеки в том случае, когда оплата этих расходов произведена организацией-заемщиком? Как следует учитывать в налоговом учете расходы по оценке имущества, передаваемого в залог, если эти расходы были оплачены организацией-заемщиком?
ОТВЕТ. В соответствии со статьей 269 Налогового кодекса РФ расходами по долговым обязательствам признаются проценты, начисленные по долговым обязательствам любого вида. Иные расходы по долговым обязательствам, в том числе расходы, возникающие в связи с заключением договоров займа, кредитных договоров, договоров иного заимствования в статье 269 не поименованы. Следовательно, данные расходы не могут быть отнесены к расходам по долговым обязательствам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.
Указанные расходы также не могут быть приняты как прочие внереализационные расходы для целей налогообложения прибыли , так как данные расходы возникают в связи с получением в пользование денежных средств, подлежащих возврату, то есть не направлены на получение дохода, соответственно, не соблюдаются требования статьи 252 НК РФ.

ВОПРОС 4. Сотрудник организации использует для служебных поездок свой личный автомобиль ВАЗ-21093. В соответствии со ст. 188 Трудового кодекса РФ работнику выплачивается компенсация за использование, износ личного транспорта, принадлежащих работнику, в сумме 1200 руб., также возмещаются расходы, связанные с использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.
По договору предусмотрено возмещение расходов на бензин, ТЭО, мойку на сумму фактических расходов. Бензин списывается по кассовым чекам, путевые листы не ведутся.
Каков порядок учета данных сумм для исчисления налога на прибыль и какими документами должны подтверждаться данные расходы для целей 25 главы НК РФ?
ОТВЕТ. В соответствии со статьей 188 Трудового кодекса Российской Федерации при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.
Трудовой и коллективный договоры не устанавливают нормы компенсационных выплат, а лишь предоставляют организации право самостоятельно определять порядок и размер возмещения затрат, связанных с возмещением расходов при использовании личного имущества работника.
В связи с этим суммы выплат в возмещение расходов при использовании работниками личного транспорта, установленные коллективным или трудовым договором, не являются нормами, установленными в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
На основании подпункта 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ компенсационные выплаты работникам за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, производятся по нормам, утвержденным постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 92 .
Выплата работникам производится в тех случаях, когда их работа по роду производственной деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с их должностными обязанностями.
Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя предприятия, организации или учреждения, в котором устанавливаются размеры этой компенсации.
В размерах компенсации работнику учтено возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля .
Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию предприятия, учреждения, организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке, и ведут учет служебных поездок в путевых листах. Работнику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок на основании доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в таком же порядке.
Компенсация выплачивается один раз в месяц, независимо от количества календарных дней в месяце. За время нахождения работника в отпуске, командировке, в случае невыхода его на работу по другим причинам компенсация не выплачивается.
Расходы по эксплуатации автомобиля сверх компенсационных выплат при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются.

ВОПРОС 5. Предприятие согласно договору лизинга является лизингополучателем и балансодержателем предмета лизинга.
Имеет ли право лизингополучатель включить в первоначальную стоимость предмета лизинга помимо затрат лизингодателя затраты, понесенные непосредственно лизингополучателем по предмету лизинга, связанные с доведением его до состояния, в котором он пригоден для использования ?
ОТВЕТ. В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, содержание, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Пунктом 1 статьи 17 Федерального закона N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде " установлено, что лизингодатель обязан предоставить лизингополучателю имущество, являющееся предметом лизинга в состоянии, соответствующем условиям договора лизинга и назначению данного имущества, то есть в состоянии, пригодном для использования.
Учитывая изложенное, все расходы по доставке, монтажу, установке и пр. имущества, являющегося предметом лизинга, являются расходами лизингодателя.

ВОПРОС 6. Организация выполняет работы, услуги как облагаемые НДС, так и освобождаемые от НДС.
Суммы НДС, предъявляемые поставщиками материальных ресурсов и основных средств, которые используются для производства работ, услуг, не облагаемых НДС, организация включает в прочие расходы на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Каков порядок учета НДС, предъявленного поставщиками и не подлежащего вычету?
ОТВЕТ. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ. В статье 270 НК РФ указано, что не учитываются при определении налоговой базы расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю товаров , если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Таким образом, на суммы НДС, предъявленные поставщиком товаров покупателю, положения подпункта 1 пункта 1 статьи 264 не распространяются. Кроме того, статьей 272 установлено, что датой признания расхода в виде сумм налогов является дата начисления налогов. В соответствии с правилами НК РФ начисление налогов осуществляет налогоплательщик и отражает суммы начисленных налогов в налоговых декларациях. Следовательно, положения пп. 1 п. 1 статьи 264 относятся к налогам и сборам, которые обязана начислять организация, являющаяся плательщиком того или иного налога в соответствии с НК РФ.
В соответствии с пунктом 2 статьи 254 НК РФ стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения , включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение , сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Поскольку иного порядка включения в расходы сумм налогов и сборов главой 25 не установлено, суммы НДС, предъявленные поставщиками товаров, работ, услуг покупателям, у покупателя для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль либо подлежат вычету, либо включаются в стоимость товаров в порядке, установленном пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

ВОПРОС 7. Организация осуществляет инвестирование собственных, заемных, привлеченных средств в строительство дома. Для привлечения средств организация заключает договоры на долевое участие в строительстве с физическими и юридическими лицами. При этом выполняет функции заказчика-застройщика по строительству дома. Какие доходы учитываются застройщиком при определении налоговой базы по налогу на прибыль?
ОТВЕТ. В соответствии со статьей 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Понятие инвестора и застройщика приведено в Положении по бухгалтерскому учету "Учет договоров на капитальное строительство" , утвержденном приказом Минфина РФ от 20.12.1994 N 167, а именно:
застройщик-инвестор, а также иные юридические и физические лица, уполномоченные инвестором осуществлять реализацию инвестиционных проектов по капитальному строительству;
инвестор - юридическое или физическое лицо, осуществляющее вложения собственных, заемных и привлеченных средств в создание и воспроизводство основных средств.
В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ средства дольщиков и инвесторов, аккумулированные на счетах организации-застройщика, не учитываются в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Данные средства учитываются как средства целевого финансирования.
Из данной нормы следует, что иные средства, получаемые организацией-застройщиком, включаются в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Так, средства, получаемые на возмещение затрат застройщика в связи с выполнением им функции контроля и надзора за строительством включаются в доходы застройщика для целей налогообложения прибыли. Соответственно, расходами застройщика для целей налогообложения прибыли признаются затраты застройщика, связанные с осуществлением функций контроля и надзора за строительством, при соблюдении требований статьи 252 НК РФ, а также иных требований к расходам, установленных 25 главой НК РФ.
В состав внереализационных доходов застройщика включаются суммы штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств на основании статьи 250 пункта 3, а также суммы превышения средств дольщиков и инвесторов, аккумулированных на счетах застройщика в течение срока реализации инвестиционного проекта , над фактической стоимостью объекта строительства в случае, если эти суммы не возвращаются дольщикам .
Кроме того, в соответствии с пунктом 14 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества , работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности , целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.
Подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика вести раздельный учет доходов , полученных в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты получения.
Использование средств целевого финансирования в случае строительства объекта по договору долевого участия в строительстве должно осуществляться застройщиком на цели и в сроки, определенные сметой на строительство, договорами с подрядчиками , графиком осуществления инвестиционного проекта, утвержденного участниками строительства, иными документами в соответствии с условиями конкретных договоров.